論環(huán)境成本及其會計處理

環(huán)境成本是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營或其他事項所消耗的環(huán)境資源價值、環(huán)境資源保護和再生支出等。環(huán)境成本的定義包括以下幾方面含義：

　　l、環(huán)境資源是有價值的。隨著人類環(huán)境污染的加劇，環(huán)保意識不斷增強，原本認為取之不盡、用之不竭的環(huán)境資源如森林、礦產(chǎn)、水、大氣等等，均會隨著人類的盲目使用和開采而枯竭。要使環(huán)境資源不枯竭，就要進行保護和再生，這就要投入，要投入則涉及價值和計價問題，因此，筆者將環(huán)境資源稱為環(huán)境資產(chǎn)。

　　2、環(huán)境資產(chǎn)的使用和損耗，必須由使用的企業(yè)支付相應(yīng)成本和費用，以便公共部門進行全面保護和再生。

　　3、環(huán)境資產(chǎn)保護和再生不只是政府的責任，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的范圍內(nèi)，也是企業(yè)的責任。從短期看，作為企業(yè)對環(huán)境資源保護和再生的支出，也就是構(gòu)成了企業(yè)環(huán)境成本的一部分；從長期看，企業(yè)環(huán)保和再生支出會改善環(huán)境，形成良好的環(huán)境資源，這時原來的支出積累形成了企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)，進而可以帶來收益。

　　環(huán)境成本具有不同于企業(yè)其他成本的特征，主要表現(xiàn)在可追溯性、相關(guān)性和遞增性。

　　1.可追溯性是指即使企業(yè)導致環(huán)境問題的行為在當時是合法的，或者說在當時有關(guān)的環(huán)境法律根本不存在，企業(yè)也應(yīng)對其環(huán)境問題負有責任。目前世界各國對此規(guī)定不一致，我國最通俗的說法是誰污染誰治理，包括以前污染的現(xiàn)在也得治理，這就涉及治理的成本費用問題。

　　2.相關(guān)性是指企業(yè)對環(huán)境問題其他責任方的環(huán)境恢復成本、環(huán)境使用成本負有相關(guān)責任。即企業(yè)應(yīng)對生產(chǎn)經(jīng)營中的供應(yīng)方的材料來源是否污染及破壞環(huán)境，銷售對象深加工和消費是否會因本企業(yè)的工藝技術(shù)問題而污染破壞環(huán)境等負有相關(guān)責任。筆者認為確定環(huán)境成本的可追溯性和相關(guān)性是我國環(huán)境保護和治理的必然要求。

　　3、遞增性是指隨著環(huán)境資產(chǎn)的日益稀缺及經(jīng)濟發(fā)展而導致的勞動力成本、研究治理成本上升，使企業(yè)環(huán)境成本必然逐年遞增。工業(yè)經(jīng)濟的大發(fā)展直接導致了世界環(huán)境資源的日益稀缺，按照價值規(guī)律，環(huán)境資產(chǎn)的價值必然上升，其使用成本也必然上升。

　　二、環(huán)境成本的確認

　　（－）環(huán)境成本的內(nèi)容。

　　1.環(huán)境資產(chǎn)的耗減成本和惡化成本（損失成本地所謂耗減成本是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中耗用的那部分環(huán)境資產(chǎn)的成本。所謂惡化成本指因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營使環(huán)境惡化而導致的企業(yè)成本上升部分，如水質(zhì)污染導致飲料廠的成本上升，甚至無法開工。

　　2.各項環(huán)境資產(chǎn)的恢復成本和再生成本。企業(yè)因以往的生產(chǎn)經(jīng)營活動及當前的生產(chǎn)經(jīng)營活動而對環(huán)境的污染或破壞所進行的恢復成本。再生成本是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中對使用過的資產(chǎn)使之再生的成本，如造紙業(yè)、化工廠對廢水凈化的成本。

　　3.各項環(huán)境資產(chǎn)的保護成本。它是指保證環(huán)境資源不遭人為破壞，盡量減少自然力對環(huán)境資源的破壞侵蝕，維護環(huán)境資源質(zhì)量達到一定水平所采取的各種保護措施所花費的成本。具體包括：環(huán)境資源保護項目的研究、開發(fā)、建設(shè)、維護、更新費用；社會環(huán)境保護公共工程的投資建設(shè)、維護更新費用中由企業(yè)負擔的部分；預防和保護環(huán)境資源污染的運作費用；企業(yè)環(huán)保部門的管理費用等。

　　4.環(huán)境資產(chǎn)的替代成本和機會成本。替代成本是指不可再生資源在開發(fā)利用時，企業(yè)以其他資源替代所需資源額外支付的相關(guān)費用。機會成本是指因?qū)δ承┵Y源進行限制性或禁止性開發(fā)利用及因?qū)Νh(huán)境資源采取保護措施，而對某些相關(guān)產(chǎn)業(yè)、行業(yè)進行壓縮、調(diào)整、關(guān)閉、資產(chǎn)閑置所產(chǎn)生的直接損失和機會損失。

　　（二）環(huán)境成本的確認條件。環(huán)境成本與傳統(tǒng)企業(yè)成本相比，具有不確定性，但仍能根據(jù)相關(guān)法律或文件進行推定。筆者認為，在目前的會計制度體系中，在權(quán)責發(fā)生制原則下，環(huán)境成本應(yīng)滿足以下兩個條件：

　　1、導致環(huán)境成本的事項確已發(fā)生。這是確認環(huán)境成本的首要條件。如何確定環(huán)境成本事項的發(fā)生，關(guān)鍵是看此項支出是否與環(huán)境相關(guān)，并且，此項支出能導致企業(yè)或公司的資產(chǎn)業(yè)已減少或者負債的增加，最終導致所有者權(quán)益減少。在此，我們必須分清環(huán)境成本與環(huán)境資產(chǎn)。根據(jù)劃分收益性支出與資本性支出原則，考慮到遞延資產(chǎn)的攤銷期在五年以內(nèi)，待攤費用的攤銷期在一年以內(nèi)，因此建議凡是受益期在五年以上、能形成有形或無形資產(chǎn)的支出應(yīng)計入環(huán)境資產(chǎn)。如支出后營造的森林，空氣及水的凈化。反之，受益期在五年以內(nèi)、一年以上的環(huán)境支出，應(yīng)列入“遞延資產(chǎn)一環(huán)境支出”；受益或在一年以內(nèi)的環(huán)境支出則直接列入當年環(huán)境成本。

　　2、環(huán)境成本的金額能夠合理計量或合理估計。環(huán)境成本的內(nèi)容涉及比較廣泛，如上所述，包括環(huán)境資源價值，環(huán)境資源損耗，環(huán)境資源保護支出，環(huán)境資源再生支出等，其金額能不能合理計量或合理估計是確認環(huán)境成本的第二個條件。其中，有些支出的發(fā)生能夠確認，并且還可以量化，比如，采礦企業(yè)所產(chǎn)生的礦渣及礦坑污染，每年需支付相應(yīng)的回填、覆土、綠化的支出就很容易確認和計量。但有些與環(huán)境相關(guān)的成本一時不能確切地予以計量，對此我們可以采用定性或定量的方法，予以合理地估計。例如水污染、空氣污染的治理成本和費用，在治理完成之前無法準確計量，只能根據(jù)小范圍治理或其他企業(yè)治理的成本費用進行合理估計。

　　同樣道理，我們應(yīng)當遵循權(quán)責發(fā)生制的原則，分清當期與非當期的，合理確定當期成本。而且還要區(qū)分環(huán)境成本與環(huán)境負債（尤其是或有環(huán)境負債），例如過度開采地下水可能導致水位下降，進而使使用水的成本上升、周圍地面及道路開裂、房屋受損，這就屬于或有環(huán)境負債，不能計入環(huán)境成本；由于以前的污染治理而需支付的金額，屬于環(huán)境負債，不應(yīng)直接計入環(huán)境成本。